【编者按】2015年1月5日，国务院法制办公开了由国税总局、财政部起草的《中华人民共和国税收征收管理法修订草案（征求意见稿）》（以下简称《征求意见稿》）向社会各界广泛征求意见，已于2015年2月3日截止。华税律师事务所已将针对意见稿的修改意见提交国务院法制办，同时，截取部分意见于昨日微信发布。根据以往华税参与立法的经验，征求意见稿与最终公布的终稿差异并不会十分显著，尤其是在此次征管法修订草案接近尾声之时。
　　因此，在该征求意见稿1月5日发布之后，华税在1月8、9、14日分别发布征管法修订对税务服务市场、纳税人、税务机关三者影响的文章，三篇文章一经发布便产生极大的影响。随后，华税律师应邀参加全国人大预算工委、中国并购公会、中国法学会、中国注册税务师协会、全国工商联关于税收征管法修订意见稿讨论的会议。
　　因此，我们结合多次会议研讨的结果，应广大读者的需求，对此前发布的三篇文章进行了整合、将部分观点进行了优化，在此综合发布，以飨读者。
　　一、对纳税人
　　（一）纳税人争议解决途径变更
　　根据《征求意见稿》百二十六条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上和直接涉及税款的行政处罚上发生争议时，可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，应当先依照复议机关的纳税决定缴纳、解缴税款或者提供相应的担保，然后可以依法向人民法院起诉。”《征求意见稿》取消了现行征管法“先缴税款后复议”的模式，成为本次修正案中的一大亮点。“先款后议”条款限制了当事人救济权，让一些显失公平或明显误决的案例投诉无门，不利于政府自我纠错机制和复议制度的完善与发挥，一直为社会所诟病。此次修法，取消了过去“先缴税款后复议”的规定，有利于形成科学有效的利益协调、诉求表达和矛盾调处机制。该规定有利于充分发挥行政复议的主渠道作用，使争议更大限度地通过税务机关内部的救济程序解决。在我国不断加强落实税收法定原则的背景下，取消“先缴税后复议”制度，从制度上对纳税人合法权益予以保障，改善了征纳双方地位严重不对等的现状。
　　（二）偷税行为将承担更大的法律责任
　　根据《征求意见稿》第九十七条规定，纳税人、扣缴义务人逃避缴纳税款的法定情形有伪造、变造、转移、藏匿、毁灭账簿凭证或者其他相关资料；编造虚假计税依据，虚列支出或者转移、隐匿收入；骗取税收优惠资格等。逃避缴纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上三倍以下的罚款；涉嫌犯罪的，移送司法机关依法处理。与现行税收征管法相比《征求意见稿》对“偷税”的范围进一步扩大，明确增加了骗取税收优惠资格的将按“偷税”论处。近年来，利用税收优惠资格偷逃税款的现象时有发生，比如福利企业以虚增残疾职工人数、少报正常职工人数、编造职工工资表以及变相收回工人工资卡等手段进行虚假申报，部分企业弄虚作假骗取高新技术企业资质等。《征求意见稿》明确规定骗取税收优惠资格少缴税款的，由税务机关追缴少缴的税款，并处少缴税款的百分之五十以上三倍以下的罚款；涉嫌犯罪的，移送司法机关依法处理。纳税人以骗取税收优惠资格的方式少缴税款的，将面临空前的法律风险。
　　（三）纳税人应纳税额的评定程序更为完善
　　根据《征求意见稿》第四十八条、第四十九条、第五十二条、第五十三条、第五十四条、第五十五条、第五十六条、第五十七条规定，税务机关拥有法定的纳税评估权。纳税人存在申报的计税依据不实，未按照规定办理税务登记而从事生产、经营，有合并、分立、解散的情况或税务机关在规定的纳税期之前，有根据认为纳税人有逃避纳税义务行为的，应当及时对纳税人应纳税额进行确认。同时规定了税务机关应当向出具税额确认通知书的情形，明确了视同税额确认的法定情形，以及纳税评估转稽查的特定情形，税务机关进行纳税评估的一般期限为五年，特殊情况下可以达十五年。
　　纳税评估是以海量信息源为基础和核心，以信息数理分析为手段，以纳税服务为方法，以与纳税人约谈、沟通为形式，促使纳税人自我改正为目的的一种有效管理服务手段。随着我国法律制度的逐步健全和社会信用不断完善，以及《征求意见稿》确立的涉税信息提供机制的落实，税务机关将有权合法掌控大量的第三方信息，即纳税人的基本情况、资产情况、银行信息、证券交易情况等等，在此情况下税务机关对申报真实性进行集约式比对分析评估，会具有更大的准确性和真实性，并且对纳税人更具有威慑力。在税务机关拥有纳税人海量信息的大数据时代，以往依靠提供虚假信息而瞒天过海的纳税人将无处遁形。
　　二、《税收征管法》的修改对税务机关的影响
　　（一）丰富了税务机关的税收强制措施
　　根据《征求意见稿》第七十四条规定：“纳税人未按照规定的期限缴纳税款，税务机关责令限期缴纳后仍未缴纳的，经设区的市、自治州以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以以纳税人欠缴税款为限，对其不动产设定优先受偿权，并通知产权登记部门予以登记。该规定这是对欧美“留置权”（Tax Lien）制度的借鉴。即：纳税人因故意或者过失，不能履行纳税义务时，税务机关有权针对纳税义务人的某一不动产，设置税收保障受偿权，在纳税人处置时优先受偿。
　　税收保障受偿权不取得或剥夺纳税人对财产的所有权、使用权，只是优先于其他债权受偿。税收保障受偿权既能保障税权又能尽量避免对个人财产特别是住房采取强制执行等激烈手段；同时通过将纳税人的税收债务信用问题告知社会的方法，促进纳税人遵从。这项制度既能保障税款征收，又避免激化社会矛盾，有利于推进个人所得税、房地产税等直接税的改革。
　　（二）限制税务机关自由裁量权
　　根据《征求意见稿》第六条、第三十九条、第四十二条、第四十三条、第四十六条规定，税务机关按照法定授权范围和程序实施税收征管，不得侵害纳税人合法权益；新增修正申报和简易申报、简并征期以及预约裁定制度；同时完善延期、分期缴税制度，将延期缴纳税款审批权放到县以上税务机关，对补缴税款能力不足的纳税人引入分期缴税制度。根据《征求意见稿》第六十条、第九十七条、百二十四条规定，还增加了税收利息中止加收、不予加收的规定。对主动纠正税收违法行为或者配合税务机关查处税收违法行为的，减免税收利息。降低对纳税人的处罚标准，减小行政处罚裁量权，将多数涉及罚款的条款由“百分之五十以上五倍以下”改为“百分之五十以上三倍以下”，并视情节从轻、减轻或者免予处罚。这些规定进一步完善了纳税人权益保护体系，有利于促进纳税人遵从度的不断提升。

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